employee
Russian Federation
employee
Kazan, Kazan, Russian Federation
UDK 33 Экономика. Экономические науки
GRNTI 06.01 Общие вопросы экономических наук
Agricultural production is a strategic branch of the national economy, designed to ensure the food independence and security of the country. The leading role in this is given to animal husbandry, since the industry produces vital food products. Improving the tools of accounting and information support for industry management, adapting cost accounting methods to functional features contribute to the sustainable antidepressant functioning of agricultural organizations. With the introduction of advanced cost accounting methods, the significance of classification and the validity of determining the composition of costs in relation to the volume of production increases. Due to the long process of production in animal husbandry, it is advisable to classify the costs of this industry in relation to the volume of production, taking into account their progressive, regressive and abrupt behavior in relation to the functional activity of the subject. This grouping creates the conditions and methodological basis for determining and analyzing margin income, that is, analyzing the relationship between costs, production volume and the result of activity. Information on costs should be accumulated on separate analytical accounts for the periods and stages of biotransformation in conjunction with a system of accounting for variable costs, which provides conditions for calculating the cost of each type of product received, work performed for the periods of the year and physiological phases of animal development, responsibility centers and in general for the industry. The greatest effect of cost accounting and control is achieved in the "input-output-result" model. The formation of a management accounting system within the framework of this approach determines the need to bring all organizational and methodological aspects into line for its practical implementation
livestock production, costs, cost, distribution of indirect costs, «input-output-result»
Одно из ведущих мест в удовлетворении потребностей населения в полноценных продуктах питания занимает животноводство. Для реализации стратегии развития сельскохозяйственного производства требуется рационализация системы управления, усиление ее функций по эффективному использованию всех материальных, биологических, земельных, трудовых и финансовых ресурсов. Принять обоснованное решение, направленное на повышение эффективности использования ресурсов и оценить результативность этого решения возможно только при наличии информационно-аналитической базы, которая должна постоянно совершенствоваться.
Процесс производства в сельскохозяйственных организациях требует постоянного контроля и анализа фактов хозяйственной жизни и их последствий для принятия оперативных, тактических и стратегических управленческих решений. Традиционный учет затрат с малообоснованным распределением постоянных расходов и формированием полной себестоимости продукции не отвечает современным потребностям эффективного менеджмента в сельскохозяйственных отраслях. Выбранная модель или сочетание методов производственного учета затрат с современными системами управленческого учета должны обеспечивать их детальный учет и контроль по видам, местам возникновения и центрам ответственности, а также по носителям этих затрат.
Современные авторы научных экономических исследований отмечают важность развития системы управленческого учета и расширение практики его применения. Сложившаяся система бухгалтерского учета в скотоводстве нуждается в реформировании в увязке с международной практикой, ориентированной на усиление его управленческой направленности [1, 2]. Исследования в области разработки передовых методов ведения бухгалтерского учета и отражения информации о производственных затратах, себестоимости, доходах и расходах организации вносят весомый вклад в улучшения качества принимаемых управленческих решений в практической деятельности сельскохозяйственных организаций [3]. При этом применяемые в отечественной практике методики учета затрат в значительной мере устарели, а их основные элементы были сформированы в первой половине XX в., когда накладным расходам не уделяли должного внимания и подвергали упрощенному учету [4]. Системы управленческого учета и контроля для эффективных производственных решений в отраслях сельского хозяйства распространены недостаточно широко [5, 6]. В целях более эффективного управления производством продукции важно знать количественные взаимосвязей между величиной затраченных ресурсов и объемом выпускаемой продукции [7]. Результаты исследований свидетельствуют, что использование разных моделей управленческого учета, концентрация эффективных приемов и методов контроля и распределения косвенных затрат, калькулирование неполной себестоимости продукции дают возможность в полной мере оценивать влияние зоотехнических и биологических затрат, обусловленных технологией содержания животных и длительностью производственного цикла, на устойчивое развитие аграрного бизнеса.
Цель исследования – обоснование метода калькулирования себестоимости продукции животноводства на основе разделения затрат по отношению к объему производства с учетом их прогрессивного, регрессивного и скачкообразного изменения. Промежуточные результаты исследования состоят в определении объектов учета затрат во взаимосвязи с их носителями.
Условия, материалы и методы. Для проведения исследования авторы использовали методы наблюдения, сравнения, индукции и дедукции, динамических рядов, расчетно-конструктивный. Анализ показателей развития отрасли животноводства проводили на примере крупного рогатого скота в хозяйствах всех категорий России по данным Федеральной службы государственной статистики.
Анализ и обсуждение результатов. На сегодняшний день в России сохраняется тенденция сокращения поголовья крупного рогатого скота. Так, в 2019 г. оно составляло 18 126 тыс. голов, или 97,3 % по уровня 2015 г. (табл. 1). Однако благодаря улучшению породного состава общая продуктивность растет. В среднем в год надой на 1 корову в 2019 г. достиг 4642 кг, что на 12,3 % больше, чем в 2015 г., а производство молока за этот период возросло на 4,9 %. Индексы объемов производства мяса и молока в 2018–2019 гг. характеризуют их увеличение. Объем реализации молока в 2019 г. составил 111,9 % к уровню 2015 г., мяса – 104,1 %.
Потребление молочной продукции в 2019 г. увеличилось до 234 кг при норме 325 кг в год. Самообеспечение населения страны мясом в 2019 г. составило 97,4 %, молоком – 83,9 % (табл. 2).
На внутреннем рынке говядины реальный спрос также значительно превышает предложение отечественного мясного скотоводства. Несмотря на отдельные положительные тенденции в динамике производственных показателей, в животноводстве остается ряд острых проблем: сокращение поголовья, снижение общей емкости рынка молока и говядины, рост себестоимости производства продукции, неконтролируемое ценообразование при продвижении продукции от производителя до конечного потребителя [8]. Кризисные события в современной экономике и динамично меняющаяся корпоративная среда аграрного бизнеса обусловливают необходимость расширения функций бухгалтерского учета и его сближения с управлением, изменения подходов к выработке информации о затратах и совершенствования качества управленческих решений, принимаемых на ее основе.
Для эффективного учета затрат и контроля
использования ресурсов и результатов деятельности организации следует знать специфику и особенности технологических процессов. В животноводстве на результаты работы оказывают большое влияние биологические и природные факторы: породный состав и степень приспособляемости к погодным условиям, рациональное использование биологических особенностей животных. В связи с этим выделяют ряд особенностей формирования затрат, которые важно устанавливать при организации учетно-аналитических систем (табл. 3).
Производство продукции животноводства осуществляется в тесном переплетении естественных биологических и трудовых процессов, длительность производственного цикла определяется естественными условиями роста и развития животных. Известно, что сроки выполнения зоотехнических работ и приемов обусловлены физиологией животных, а сами работы проводят в определенной строгой технологической последовательности. Взаимосвязь экономических процессов воспроизводства с естественными и биологическими обусловливает разделение затрат по периодам осуществления и по их результатами [9].
Метод калькулирования полной себестоимости – традиционный и наиболее распространенный в практике сельскохозяйственных организаций. В его основе лежит разделение затрат на прямые и косвенные. Отнесение прямых затрат на себестоимость конкретных видов продукции не вызывает затруднений. Сложности в методике формирования себестоимости традиционным методом связаны с распределением косвенных затрат [10]. Его порядок для сельскохозяйственных товаропроизводителей сегодня регламентируют Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы в животноводстве распределяют по объектам затрат основного производства пропорционально общей сумме основных затрат без стоимости кормов. Есть альтернативный подход, когда косвенные затраты могут распределяться комбинированным способом. Затраты на оплату труда общефермского персонала списываются пропорционально основной оплате труда производственного персонала в животноводстве, а остальная часть– пропорционально основной оплате труда производственного персонала в совокупности с затратами на содержание основных средств.
Анализируя проблему распределения косвенных затрат в животноводстве, мы пришли к выводу, что методологическая неопределенность технико-экономического обоснования выбора базы распределения препятствует реализации принципов ведения бухгалтерского учета. В частности, при единообразном распределении разных по экономическому содержанию общепроизводственных и общехозяйственных затрат нарушается достоверность оценки готовой продукции. В традиционной системе учета полных затрат ее стоимость включает в себя распределенную часть постоянных расходов, что увеличивает стоимость запасов и приводит к «омертвлению» капитала предприятия.
Наибольший эффект учета и контроля затрат может обеспечить использование модели «затраты-выпуск-результат». Формирование системы управленческого учета в рамках такого подхода детерминирует необходимость приведения в соответствие всех организационно-
технических и методических аспектов для ее практической реализации [1, 7]. Основные ее элементы – прогнозирование, планирование, нормирование, учет по центрам ответственности, анализ производственной деятельности, контроль и регулирование производственных процессов.
В основе реализации модели «затраты-выпуск-результат» лежит принцип директ-костинга – только переменные затраты формируют реальную себестоимость продукции, тогда как постоянные расходы списывают на уменьшение прибыли. Сущность такой методологии заключается в том, что общехозяйственные затраты в калькуляцию себестоимости продукции не включены, и, как следствие, исключена капитализация косвенных расходов в запасах готовой продукции. Группировка и учет затрат по отношению к объему производства позволяют исчислять маржинальный доход и объемы безубыточного производства, то есть появляется возможность контроля предельных издержек и покрытия постоянных расходов, что важно в сельском хозяйстве, где период производства растянут во времени. Длительный производственный процесс в животноводстве обусловливает сложность изменения затрат по отношению к объектам учета и объему производства. Чисто постоянных или чисто переменных затрат не много, в большинстве своем они условно-переменные, и их нужно объективно разделить на постоянную и переменную составляющие. Между переменными затратами и объемом производства существует зависимость, характер которой не постоянен. Одни из них изменяются прямо пропорционально объему производства, другие растут быстрее, чем увеличивается объем производства (например, затраты на текущий ремонт основных средств производственного назначения). Третья группа переменных затрат включает в себя те, которые растут медленнее, чем объем производства, например, заработная плата разнорабочих, обслуживающих отрасль. Четвертую группу формируют переменные затраты, которые имеют прогрессивный характер по отношению к росту объема производства, то есть их рост опережает увеличение объема производства, но медленнее снижаются при его сокращении, например, затраты на зоотехническое и ветеринарное обслуживание.
В животноводстве на этапе до определения объемов валовой продукции затраты необходимо относить к количеству обслуживаемых животных, после – к объему производства. В результате по отношению к объему продукции животноводства часть переменных затрат изменяется пропорционально, часть – дегрессивно или даже регрессивно, еще часть – ступенчато. Поэтому логично деление производственных затрат на переменные, условно-переменные, смешанные и постоянные в зависимости от их изменения по отношению к объему производства (табл. 4).
Различные виды потребляемых ресурсов по-
разному влияют на объемы производства различных видов продукции. Поэтому для увеличения объемов производства необходимо не просто увеличивать затраты, но и совершенствовать их структуру. Исключение из себестоимости затрат, не зависящих от объема производства и непосредственно не участвующих в создании конкретного продукта, дает возможность контроля затрат и финансового результата не по окончании производственного цикла, а по каждому технологическому процессу, виду работ и центру ответственности.
Учитывая функциональные особенности животноводства, считаем целесообразным организовать аналитический учет затрат по периодам года и стадиям биотрансформации биологических активов с выделением сухостойного и лактационного периодов, а также пастбищного или стойлового периода. Это усилит контрольную функцию учета и возможность реагирования на негативные факторы производства. При использовании модели «затраты-выпуск-результат» (см. рисунок) данные аналитического учета затрат должны обеспечить систему показателей их контроля и окупаемости в центрах ответственности.
Метод многоступенчатого учета покрытия постоянных затрат достаточно трудоемок, но позволяет получать детализированную информацию о влиянии различных групп постоянных затрат на финансовый результат. Маржинальный доход каждого уровня ориентирован на покрытие переменных затрат, а это способствует обоснованию краткосрочных управленческих решений и оценке эффективности управления [11].
Выводы. Для эффективной реализации учетно-контрольных функций бухгалтерского учета важно определить объекты учета затрат во взаимосвязи с их носителями. Выбор объектов учета затрат и объектов их отражения в аналитическом учете обусловлен способом калькулирования себестоимости, технологическими и функциональными особенностями отрасли, а также информационными потребностями управления. Объектами аналитического учета затрат могут выступать биологические активы (виды и группы животных), виды технологических работ, центры финансовой ответственности (бригады, фермы). С учетом функциональных особенностей отрасли животноводства предложено организовать аналитический учет затрат по периодам года и стадиям биотрансформации биологических активов с выделением сухостойного и лактационного периодов возникновения затрат, а также затрат пастбищного или стойлового периода. Это усиливает контрольную функцию учета и дает возможность реагировать на негативные факторы производства.
Приведенный алгоритм расчета маржинального дохода и прибыли можно использовать применительно к оценке центра ответственности и по отношению к отдельным видам продукции. Метод цепных подстановок дает возможность определять отклонения маржинального дохода и прибыли от нормативных (плановых) величин за счет изменения, соответственно, переменных, условно-переменных и постоянных затрат.
1. Alborov RA, Khoruzhii LI. [Organization of accounting for costs and products in dairy and meat cattle breeding according to the production management model «costs-output-result»]. Bukhuchet v sel'skom khozyaistve. 2019; (5): 12-21 p.
2. Khoruzhii LI, Pavlychev AI. [Modern models of cost accounting and cost calculation in the management accounting system]. Bukhuchet v sel'skom khozyaistve. 2018; (3): 11-26. p.
3. Bashkatov VV. Uchetno-analiticheskoe obespechenie formirovaniya in-formatsionnoi sistemy upravleniya sel'skokhozyaistvennym proizvodstvom: monografiya. [Accounting and analytical support for the formation of an information system for managing agricultural production: monograph]. Krasnodar: KubGAU. 2018; 186 p.
4. Formirovanie i ispol'zovanie informatsii bukhgalterskogo ucheta dlya prinyatiya upravlencheskikh reshenii: monografiya. [Formation and use of accounting information for making managerial decisions: monograph]. Moscow: Rusans. 2016; 126 p.
5. Zakirova A, Klychova G, Ostaev G. Analytical support of management accounting in managing sustainable development of agricultural organizations. E3S Web of conferences. Topical problems of green architecture, civil and environmental engineering. TPACEE 2019. 2020; 10008 p.
6. Ostaev GYa. [Managerial accounting as a tool for overcoming crisis phenomena in economic entities]. Bukhgalterskii uchet v byudzhetnykh i nekommercheskikh organizatsiyakh. 2017; (1): 23-33 p.
7. Gogaev O, Ostaev G, Khosiev B. Zootechnical and management accounting factors of beef cattle: cost optimization. Research journal of pharmaceutical, biological and chemical sciences. 2019; 10 (2): 221-231 p.
8. Rasskazov AN. [Implementation of the state program for the development of agriculture and the main directions of animal husbandry development]. Vestnik Vserossiiskogo nauchno-issledovatel'skogo instituta mekhanizatsii zhivotnovodstva. 2019; (3): 152-156 p.
9. Deich VYu, Deich OI, Postnikova LV. [Formation of cost accounting objects depending on the organization and tech-nological stages of the production process]. Bukhuchet v sel'skom khozyaistve. 2020; (2): 20-29 p.
10. Novoselova SA, Zemtsova NA, Nayanov AV. [Using alternative methods of distribution of indirect expenses of agricultural organizations]. Mezhdunarodnyi nauchno-issledovatel'skii zhurnal. 2016; (3-1): 55-57 p.
11. Klychova GS, Zakirova AR, Zakirov ZR. Management aspects of production cost accounting in horse breeding. Asian Soc. Sci. 2015; 11 (11): 308-312p. doi: 10.5539/ass.v11n11p308.
